Практика использования международных договоров об избежании двойного налогообложения
Использование преимуществ, предоставляемых договорами об избежании двойного налогообложения, является наиболее существенным, эффективным и законным методом налогового планирования с использованием нерезидентных структур. Такая практика достаточно давно уже апробирована за рубежом.       Применение норм национального законодательства, прежде всего Конституции Украины (статья 9), Закона Украины "О международных договорах" (статья 17), Закона Украины "О системе налогообложения" (статья 19), Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (статья 18.1) гарантируют преобладание норм международного права над национальным.       Особый интерес представляет украинский Закон о налогообложении прибыли в разрезе применения норм международного права. Согласно этого Закона, если нерезидент не имеет обособленного подразделения (постоянного представительства) на территории Украины, но извлекает доход с ее территории через украинского партнера, налог с определенных видов дохода нерезидента удерживается у источника выплаты, т.е. у украинского партнера. Ставка налога - 30 % (для некоторых видов страховых выплат и других доходов, не указанных в пунктах 13.3-13.6 - ставка 15%, для доходов от фрахта - 6%).       Доходы нерезидента, полученные через постоянное представительство, облагаются налогом на общих основаниях.       В статье 18 (Специальные правила) данного закона сказано: "Статья 18.1. Если международным договором, ратифицированным Верховной Радой Украины, установлены иные правила, нежели предусмотренные настоящим Законом, применяются нормы международного договора"      Соглашения об избежании двойного налогообложения - это международные договоры по налоговым вопросам, цель которых - исключить ситуацию, когда один и тот же доход или одно и то же имущество облагается налогом дважды в двух разных странах. В Украине международные договоры имеют преимущественное право над национальным законодательством, независимо от того - раньше или позже они были приняты (согласно ст.19 Закона Украины "О системе налогообложения" от 18.02.97г. № 77/97-ВР). Некоторая часть данных соглашений была принята еще Советским Союзом, но они унаследованы Украиной и полностью дееспособны на данный момент. Украина в соответствии со ст.7 Закона Украины "О правопреемственности Украины" декларирует, что является правопреемником прав и обязанностей по международным договорам Союза ССР, которые не противоречат Конституции Украины и интересам государства.       Соглашения или Конвенции об избежании двойного налогообложения с конкретными странами имеют свои особенности, но существуют общие, практически неизменные, характеристики. Действие Конвенций распространяется на все по существу аналогичные налоги, которые будут взиматься любым Договаривающимся Государством после даты подписания.       На сегодняшний день подписаны и ратифицированы соглашения более чем с двадцатью странами. С точки зрения коммерческого использования наиболее интересны договоры с Великобританией, Венгрией, Нидерландами, Австрией, Кипром.       Конвенции предусматривают нулевую ставку налога у источника на дивиденды, проценты, авторские и лицензионные выплаты, а также на выплаты за международные перевозки. Кроме того, некоторые виды коммерческой деятельности нерезидентных компаний в Украине освобождены от украинских налогов при ведении дел на территории Украины. В соответствии с Конвенциями, если виды деятельности компаний в Украине не рассматриваются (в целях налогообложения) как осуществляемые через постоянное представительство или ее доходы относятся к особо указанным видам доходов, то ее доходы не подлежат налогообложению в Украине. Вот перечень этих видов деятельности и видов доходов: строительно-монтажные работы, осуществляемые в течение определенного периода; доходы от международных перевозок; осуществление деятельности через брокера, комиссионера или агента с независимым статусом; использование сооружений исключительно для целей хранения, показа или поставки товаров или изделий, принадлежащих этой компании; демонстрация товаров и изделий, показ экспонатов на выставках, а также операции по их продаже; осуществление рекламной деятельности, сбор и распространение информации, маркетинг; содержание запасов товаров или изделий, принадлежащих компании, исключительно для целей переработки другим лицом; осуществление других видов деятельности, носящих для основной деятельности лица подготовительный или вспомогательный характер       Из предложенного списка мы видим, что видов деятельности, не подлежащих налогообложению в Украине достаточно много. Особенно интересны с точки зрения оптимизации налогообложения - строительно-монтажные работы, международные перевозки, дивиденды, проценты, роялти. Недавно в одном Украинском журнале политико-экономического характера вышла статья некоего господина, представляющегося представителем неизвестной компании UCDC. В ней он пытается доказать, что (исходя из соглашения между Кипром и СССР )украинское предприятие как агент с независимым статусом, может по агентскому договору покупать и продавать (!) на территории Украины товар уплачивая лишь налог с агентского вознаграждения, а основную прибыль "вывозить на Кипр". Но вся эта "прелесть" разбивается о ст. 3 Постановления КМ № 853 1996 года в которой говорится о том, что операции с украинским товаром, который был получен в собственность зарубежной компании и продается на территории Украины расценивается как предпринимательская деятельность на территории Украины и налогооблагаются согласно законодательству Украины. И никакие агенты, брокеры и комиссионеры тут не помогут.       В зарубежной практике налогового планирования, зачастую, международные схемы строятся с целью минимизации налога на дивиденды. И это понятно, так как механизм определения прибыли и налога на распределяемые дивиденды прост, а уклонение от уплаты чревато самыми неприятными последствиями. В таких случаях в качестве акционера в компании получающей прибыль используют компанию, зарегистрированную в стране, которая предоставляет налоговые льготы на получаемые дивиденды и имеет соответствующий договор об избежании двойного налогообложения с этой страной. Например: итальянцы получают дивиденды от своего польского предприятия через свой же голландский холдинг, который является акционером польской компании.       В Украине же существенный экономический эффект может быть достигнут при приобретении промышленного оборудования посредством лизинга, например, у венгерской фирмы. Лизинговые платежи имеют достаточные основания облагаться в Венгрии, о чем свидетельствует статья 6 Конвенции между Украиной и Венгерской Республикой об избежании двойного обложения доходов и имущества от 19.05.1995 года. В Конвенции идет речь о том, что лизинговые платежи могут облагаться как в Украине, так и в Венгрии, но плательщик (статья о недискриминации ) волен сам определять место уплаты налогов. Если же лизинговый контракт заключен с венгерской нерезидентной компанией, то она уплачивает по месту регистрации 3% налог на чистую прибыль. В соответствии со статьей 16.16 Закона о налогообложении прибыли предприятий 15% налог на репатриацию прибыли нерезидента удержанный его украинским партнером (лизингополучателем) возвращается плательщику в десятидневный срок после предоставления документов из налоговых органов Венгрии подтверждающих статус налогоплательщика венгерского партнера. Единственный неприятный момент - НДС при ввозе оборудования, который уже не погасишь казначейскими векселями с дисконтом (ввиду ликвидации Укрспецфина). Но утешает то, что НДС начисляется на таможенную стоимость оборудования, которое отличается от его контрактной стоимости на величину лизингового процента. Схема 1. Получение кредита в иностранной валюте, например, от той же венгерской компании, может и сопряжено с некоторыми трудностями по регистрации в НБУ, но неоспоримо приводит к ощутимым результатам в плане налогообложения. Проценты, уплаченные украинским предприятием за пользование денежными ресурсами, как доход венгерской компании, будет облагаться налогом на прибыль только в Венгрии, согласно статьи 9 Конвенции между Украиной и Венгерской республики . Согласно Закона о налогообложении прибыли предприятий все проценты уплачиваемые по любым долговым обязательством связанным с уставной деятельностью предприятия относятся на его затраты в полном объеме. Это относится как к финансовому кредиту так и к товарному и кредиту под ценные бумаги. Если вести речь о финансовом кредите, то венгерская компания хоть и не является банком, но в ее уставе записаны такие виды деятельности как: "предоставление кредитов", "инвестиционная и финансовая деятельность". Схема 2. Оплатить же, согласно конвенции между Украиной и Венгерской республикой, отдельно оговорены налоги на доходы от недвижимого имущества. Согласно конвенции эти доходы могут облагаться как в Украине так и в Венгрии, а согласно статьи о недискриминации плательщик волен выбрать страну налогообложения. Тут только лишь остается добавить, что недвижимым имуществом могут быть: офисные центры, задания промышленного характера, квартиры и т.д Схема 3. Также необходимо учитывать что: "Статья 19.4. Зачет уплаченных за таможенной границей Украины сумм налога на прибыль производится при условии предоставления письменного подтверждения налогового органа другого государства относительно факта уплаты такого налога и при наличии международного договора Украины об избежании двойного налогообложения доходов, ратифицированных Верховной Радой Украины" Следовательно, для получения налогового освобождения от уплаты налога владельцам компании-нерезидента необходимо предоставить соответствующие оправдательные документы в виде заверенного заявления из налоговой службы для избежания двойного налогообложения в Украине, в том виде, которое требуется согласно руководящим документам ГНА, и прошедшие необходимые легализации, с переводом на украинский язык. Благодаря описанным налоговым преимуществам, международные договоры помогают значительно сократить налоговые выплаты и являются прекрасным механизмом повышения эффективности бизнеса.
Журнал "Рынок капитала" март 2000	Ирина Косарева специалист АФ "Киевская Аудиторская Служба"