Существующий Гражданский кодекс, регламентирующий суть и формы хозяйственных договоров, не содержит четкого определения транспортно-экспедиционного обслуживания, хотя согласно Постановлению КМУ № 770 от 21.09.1993 года транспортно-экспедиторское предприятие наделено правами и обязанностями и является непосредственным участником транспортного процесса. Таким образом, посреднические услуги такого рода следует рассматривать сквозь призму действующего законодательства, в частности глав 28 "Подряд", 34 "Поручение", 35 "Комиссия" Гражданского Кодекса Украины.

Особое значение приобретает для налогообложения данных операций вид заключенного договора. При заключении договора поручения (или комиссии) операции между доверителем и поверенным (комитентом и комиссионером, грузовладельцем и экспедитором) не являются продажей товаров, работ, услуг (см. п. 1.4 Закона об НДС и п. 1.31 Закона о налогообложении прибыли). Исключение (для НДС) представляет лишь продажа товаров, услуг по договору поручения (комиссии) - это прямо закреплено в п. 4.7 Закона об НДС. Экспедитор, получив денежные средства от грузовладельца, не увеличивает свои налоговые обязательства. Право на увеличение налогового кредита наступает в момент перечисления денежных средств перевозчику, естественно, подтвержденное налоговой накладной. После подписания акта выполненных работ с грузовладельцем у экспедитора возникают налоговые обязательства и выписываются две налоговые накладные на транспортно-экспедиционные услуги и на вознаграждение. При обслуживании грузов на экспорт Комиссионер выдает Комитенту налоговую накладную по ставке 0%. В свою очередь, контрагенты выдают Комитенту налоговую накладную тоже по ставке 0%, так как это они оказывают экспортную услугу при посредничестве Комитента. Таким образом, обязательства по НДС начисляются только на вознаграждение. В книгу продаж делаются записи по количеству выписанных налоговых накладных. В книгу покупок - по количеству полученных налоговых накладных. Существуют утвержденные книги покупок и книги продаж, все данные должны заноситься в соответствующие строки и по результатам отчетного периода итоги переносятся в декларацию по НДС.

Следует отметить, что в последнее время наметилась тенденция, когда налоговые органы при проверках не признают право экспедитора на нулевую ставку по НДС при перевозке экспортных грузов, мотивируя это тем, что экспедитор посредник в чистом виде и п.6.2.4. Закона об НДС не применим. После анализа данной нормы Закона, которая гласит: "услуги по предоставлению транспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов за границами таможенной границы Украины, а именно … от пункта проведения таможенных процедур по выпуску пассажиров или грузов за пределы таможенной границы Украины (включая внутренние таможни) до пункта вне пределов государственной границы Украины; между пунктами вне пределов таможенной границы Украины облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке", приходим к выводу, что применение нулевой ставки экспедитором правомерно.

Если же рассматривать экспедитора как посредника, а не непосредственного участника транспортного процесса, то правомерно применять к таким услугам норму п.6.2.2 Закона об НДС - "налог на добавленную стоимость исчисляется по нулевой ставке относительно операций пол продаже работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины". Согласно п.9 П(С)БУ 9 "Запасы" в первоначальную стоимость запасов включаются фактические расходы на транспортно-заготовительные расходы. Аналогичный пункт содержится и в МСФО 2. Исходя из вышесказанного, транспортно-экспедиторские услуги, в результате оприходования запасов нерезидентом, включается в состав первоначальной стоимости товара. Как видим, услуга посредника-экспедитора потребляется за пределами таможенной территории Украины.

Для определения налога на прибыль объектом обложения будет только сумма комиссионного вознаграждения. Эта сумма и будет являться валовым доходом экспедитора.

До недавнего времени также не был урегулирован вопрос по оплате украинскими экспедиторами услуг перевозчиков-нерезидентов. Трактовалась такая услуга, как "фрахт". Термин "фрахт" определен статьей 203 Кодекса торгового судоходства и статьей 61 Воздухоплавательного кодекса Украины. При осуществлении услуг по перевозке другими видами транспорта, термин "фрахт" действующим законодательством не применяется и определения его ни в одном нормативном документе не выявлено. Пунктом 13.1.в) предусмотрена уплата 15% налога на репатриацию доходов от фрахта и пунктом 13.5 предусмотрена уплата 6% налога на доходы от фрахта за счет такой выплаты. Если экспедитор оплачивал, например, транспортную перевозку нерезиденту, то при проверках налоговые органы доначисляли и 6% на доход от фрахта, а в момент перечисления еще 15% на репатриацию такого дохода. Такой подход противоречит нормам международных договоров.

Соглашения об избежании двойного налогообложения - это международные договоры по налоговым вопросам, цель которых - исключить ситуацию, когда один и тот же доход или одно и то же имущество облагается налогом дважды в двух разных странах. Применение норм национального законодательства, прежде всего Конституции Украины (статья 9), Закона Украины "О международных договорах" (статья 17), Закона Украины "О системе налогообложения" (статья 19), Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (статья 18.1) гарантируют преобладание норм международного права над национальным. Анализируя действующие Соглашения (на сегодняшний день с тридцатью пятью странами), видим, что доходы от международных перевозок всегда облагаются в стране нерезидента. Следовательно, для получения налогового освобождения от уплаты налога владельцам компании-нерезидента необходимо предоставить соответствующие документы в виде заверенного заявления из налоговой службы для избежания двойного налогообложения в Украине, в том виде, которое требуется согласно руководящим документам ГНА, и прошедшие необходимые легализации, с переводом на украинский язык ("Порядок освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины в соответствии с международными договорами об избежании двойного налогообложения", утвержденный Постановлением КМУ № 470 от 06.05.2001 года.).

Мы попытались в данной статье рассмотреть самые наболевшие проблемы. Но законодательная база в отношении данного вида деятельности не дает возможности налогоплательщику варьировать в налоговом поле с уверенностью в завтрашнем дне. Все спорные моменты приходится решать в суде.