Киевская Аудиторская Служба ::::: Практика

Комментарии

О правомерности применения "нулевой" ставки НДС при предоставлении нерезидентам работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины

"Поскольку иностранное судно, пересекая таможенную границу Украины и заходя в территориальные воды Украины, сохраняет за собой статус государства, под флагом которого оно пребывает (вне границ таможенной границы Украины), услуги агентирования морского флота (включая портовые сборы) следует считать облагаемыми налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке." (Разъяснение ГНАУ "О налогообложении агентских услуг" № 11697/10/22-1217 от 09.10.98г.)

"Территория портов - Одесского морского торгового, Ильичевского морского торгового, Ильичевского морского рыбного и морского торгового порта Южный - является таможенной территорией Украины, а услуги за каждый вход в порт и выход из него, за каждое прохождение судом канала, за стоянку более 12 часов на внутреннем рейде морского порта, за каждый заход судна в порт и др. предоставлены агентом и использованы судами на таможенной территории Украины: Налог составляет 20% базы налогообложения:" (Из акта проверки ООО "Новикъ" налоговой милицией ГНА в Одесской области № 26/3631-1-040 от 29.07.03)

В июне 2003г. налоговая милиция ГНУ в Одесской области произвела внеплановую проверку компании "Новикъ". В акте проверки была отмечена неправомерность применения "нулевой" ставки налога при предоставлении агентских услуг нерезидентам. Компании начислили огромную сумму налогового обязательства, с чем она, естественно не согласилась.
Ситуацию комментирует Николай Клименко (29), наш аудитор ("Киевская аудиторская служба" - член консультативного совета Ассоциации международных экспедиторов Украины (АМЭУ))

неправомерны.

Стоимость оказания услуг нерезиденту по агентированию судов предприятие включало в состав налоговых обязательств по НДС по ставке 0%, в соответствии с п.п.6.2.2. п.6.2. ст.6 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость". По мнению же налогового органа, применение данной нормы Закона "Об НДС" в данном случае невозможно, поскольку необходимо применять нормы п.п.3.1.1. п.3.1. ст.3 Закона "Об НДС". В Акте это мотивируется тем, что услуги не экспортируются, а оказываются на территории Украины. В качестве доказательства приведены выдержки из ст. 3,4 Таможенного кодекса Украины, ст. 3,5 Закона Украины "О государственной границе Украины" о том, что местом оказания (и, по мнению налоговых органов, - использования) предоставляемых услуг является исключительно территория Украины. Таким образом, налоговые органы, руководствуясь положениями п.п.6.1.1. п.6.1. ст.6 Закона "Об НДС" произвели расчет доначисления НДС по ставке 20% к базе налогообложения.
Рассмотрим данную ситуацию более подробно. Предприятие оказывает комплекс услуг нерезидентам по агентированию их судов в портах и является морским агентом (данный вид деятельности предусмотрен нормами главы 5 "Морское агентирование" Кодекса торгового мореплавания Украины). Полученные денежные средства (в валюте) фирма распределяет между участниками транспортно-экспедиционного процесса для обеспечения оптимального производственного процесса, в т.ч. оплачивает предусмотренные портовые сборы, после удерживает из доверенных средств свое вознаграждение....
Согласно п.п.6.2.2 п.6.2 статьи 6 Закона "Об НДС", "налог по нулевой ставке исчисляется относительно операций по:...продаже работ (услуг),предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины."
Именно этой нормой Закона "О НДС" руководствовалась фирма в ходе налогового учета стоимости оказанных услуг нерезидентам по организации агентирования судов нерезидентов в портах Украины и применяло ее, по нашему мнению правомерно.
Рассмотрим детально предложенную "букву" Закона - "предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины" в различных подходах -фактическом и юридическом.
1.Нерезиденты - владельцы судов или владельцы грузов, зафрахтовавшие суда с юрисдикцией вне таможенной территории Украины, производят оплату и получают комплекс услуг по обеспечению торгового мореплавания в территориальных водах Украины.
Предприятие по поручению нерезидентов оказывает агентские услуги только по распределению обязательных платежей для оптимального выполнения управленческих решений нерезидента. Данные услуги, когда они оказаны (произведена оплата всех платежей, в том числе и портовых сборов), позволяют нерезидентам осуществлять необходимые управленческие решения относительно дальнейшей непрерывности ведения своего бизнеса (например, входить или не входить в порт, выходить, становится под погрузку/разгрузку и т.д.). Таким образом, нерезидент - заказчик потребляет (использует) оказанные услуги - за пределами таможенной территории Украины - там, где принимаются управленческие решения, выполняя тем самым нормы п.п.6.2.2 Закона "Об НДС". А судно, за которое осуществляется оплата всех портовых сборов, является только "инструментом" бизнеса и не может потреблять и использовать данные услуги, так как управленческие решения оно не принимает, а может только подчиняться им. 2.Территория иностранного судна, находящегося в территориальных водах Украины (определение которых практически полностью изложено в акте проверки), пересекшего таможенные границы Украины, сохраняет статус территории государства флага, под которым оно находится.
В соответствии с п. 9 Положения о портовых сборах (утверждено постановлением Кабмина №1544от 12.10.2000г.), "государственная принадлежность судна и соответственно предоставленный ему статус во время исполнения портовых сборов определяется по флагу, под которым это судно плавает, независимо от того, кто является его собственником, и кто его использует".
П.2 ст. 17 Закона Украины "О международных договорах Украины" гласит о том, что "если международным договором Украины, заключение которого состоялось в форме закона, установлены иные правила, нежели те, что предусмотрены законодательством Украины, то применяются правила международного договора Украины."
Обратимся к положениям Конвенции ООН по морскому праву, ратифицированной Законом Украины №728-ХIV от 03.06.1999г. Согласно ст. 92 Конвенции, "...судно не может переменить свой флаг во время плавания или стоянки при заходе в порт...". А в соответствии со ст. 94, государство флага "принимает на себя в соответствии со своим внутренним правом юрисдикцию над каждым судном, плавающим под его флагом, и над его капитаном, офицерами и экипажем в отношении административных, технических и социальных вопросов, касающихся данного судна."
И, наконец, ст. 48 Кодекса торгового мореплавания Украины установлено, что "отношения,.. которые возникают на судне, находящемся в территориальном море и внутренних водах Украины и плавающим под флагом другого государства, регулируются законодательством государства, под флагом которого плавает судно, договором между судовладельцем и членами экипажа судна, если иное не предусмотрено международным договором Украины."
Приведенных выдержек из законодательных актов вполне достаточно для того, чтобы сделать вывод: территория иностранного судна даже в территориальных водах Украины (на таможенной территории Украины) является территорией иностранной юрисдикции - юрисдикции нерезидента. Следовательно, "использование и потребление" предоставляемых агентских услуг будет происходить "за пределами таможенной территории Украины".
Таким образом, нулевую ставку НДС в соответствии с п.п.6.2.2, п.6.2., ст. 6 Закона Украины "Об НДС" предприятие применяло правомерно. И, по нашему мнению, предприятию необходимо обжаловать решение ГНИ в хозяйственном суде, так как оснований для того, чтобы выиграть судебный процесс у него более чем достаточно.
В заключение добавлю, что массовое применение подобных налоговых "подходов" может привести к вытеснению с рынка услуг морского агентирования доброй сотни отечественных налогоплательщиков, а госбюджет - к значительно большим потерям по сравнению с неуплатой неправомерно начисленных налоговиками недоимок и штрафных санкций.

по материалам журнала "Бизнес", № 34 от 2003г.